2013注冊會計師考試《會計》強化輔導講義(54)

　　四、暫時性差異

　　暫時性差異是指資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產(chǎn)生的差額。

　　根據(jù)暫時性差異對未來期間應納稅所得額的影響，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。

　　除因資產(chǎn)，負債的賬面價值與其計稅基礎不同產(chǎn)生的暫時性差異以外，按照稅法規(guī)定可以結轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，也視同可抵扣暫時性差異處理。

　　(一)應納稅暫時性差異

　　1.資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎。

　　2.負債的賬面價值小于其計稅基礎。

　　(二)可抵扣暫時性差異

　　1.資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎。

　　2.負債的賬面價值大于其計稅基礎.

　　資產(chǎn)的考慮：

　　負債的考慮：

　　(三)特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異

　　1.未作為資產(chǎn)、負債確認的項目產(chǎn)生的暫時性差異。某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負債確認條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)或負債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎的，其賬面價值零與計稅基礎之間的差異也構成暫時性差異。如企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除另有規(guī)定外，不超過當年銷售收入15%的部分準予扣除;超過部分準予在以后納稅年度結轉(zhuǎn)扣除。該類費用在發(fā)生時按照會計準則規(guī)定即計入當期損益，不形成資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎的，兩者之間的差異也形成暫時性差異。

　　【例14】A公司20×7年發(fā)生了2 000萬元廣告費支出，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益。稅法規(guī)定，該類支出不超過當年銷售收入15%的部分允許當期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結轉(zhuǎn)稅前扣除。A公司20×7年實現(xiàn)銷售收入10 000萬元。

　　【分析】

　　該廣告費支出因按照會計準則規(guī)定在發(fā)生時已計入當期損益，不體現(xiàn)為期末資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)，如果將其視為資產(chǎn)，其賬面價值為0。

　　因按照稅法規(guī)定，該類支出稅前列支有一定的標準限制，根據(jù)當期A公司銷售收入15%計算，當期可予稅前扣除1 500(10 000×15%)萬元，當期未予稅前扣除的500萬元可以向以后年度結轉(zhuǎn)，其計稅基礎為500萬元。

　　該項資產(chǎn)的賬面價值0與其計稅基礎500萬元之間產(chǎn)生了500萬元的暫時性差異，該暫時性差異在未來期間可減少企業(yè)的應納稅所得額，為可抵扣暫時性差異，符合確認條件時，應確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　【資產(chǎn)的計稅基礎=賬面價值−未來應納稅的金額+未來可抵扣的金額=0-0+500=500】

　　2.可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時性差異。按照稅法規(guī)定可以結轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎不同產(chǎn)生的，但與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應納稅所得額，進而減少未來期間的應交所得稅，會計處理上視同可抵扣暫時性差異，符合條件的情況下，應確認與其相關的遞延所得稅資產(chǎn)。

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