2012年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)講義：第25章(10)

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　　第十節(jié)　所得稅會(huì)計(jì)相關(guān)的合并處理

　　一、所得稅會(huì)計(jì)概述

　　資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

　　二、內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)相關(guān)所得稅會(huì)計(jì)的合并處理

　　【例題1·計(jì)算分析題】教材【例25-33】甲公司為A公司的母公司。甲公司本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)收賬款中有1 700萬(wàn)元為應(yīng)收A公司賬款，該應(yīng)收賬款賬面余額為1 800萬(wàn)元，甲公司當(dāng)年對(duì)其計(jì)提壞賬準(zhǔn)備100萬(wàn)元。A公司本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中列示有應(yīng)付甲公司賬款1800萬(wàn)元。甲公司和A公司適用的所得稅稅率均為25%。

　　甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，其合并抵消處理如下：

　　『正確答案』(1)將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵消，其抵消分錄如下：

　　借：應(yīng)付賬款　　　　　1 800①

　　貸：應(yīng)收賬款　　　　　1 800

　　(2)將內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵消，其抵消分錄如下：

　　借：應(yīng)收賬款　　　　　100②

　　貸：資產(chǎn)減值損失　　　100

　　(3)將甲公司對(duì)內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備導(dǎo)致暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)予以抵消。本例中，甲公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)應(yīng)收A公司賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備100萬(wàn)元，由此導(dǎo)致應(yīng)收A公司賬款的賬面價(jià)值調(diào)整為1 700萬(wàn)元，而該應(yīng)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)仍為1 800萬(wàn)元，應(yīng)收A公司賬款的賬面價(jià)值1 700萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1 800萬(wàn)元之間的差額100萬(wàn)元，則形成當(dāng)年暫時(shí)性差異。對(duì)此，按照所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該暫時(shí)性差異相應(yīng)的遞延稅款資產(chǎn)25萬(wàn)元(100×25 010)。甲公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，一方面借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目25萬(wàn)元，另一方面貸記“所得稅費(fèi)用”科目25萬(wàn)元。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)隨著內(nèi)部應(yīng)收賬款及其計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的抵消，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該應(yīng)收賬款已不存在，由甲公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中因應(yīng)收A公司賬款賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成的暫時(shí)性差異也不存在，對(duì)該暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)則需要予以抵消。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)其進(jìn)行合并抵消處理時(shí)，其抵消分錄如下：

　　借：所得稅費(fèi)用　　　　　25③

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)　　　25

　　三、內(nèi)部交易存貨相關(guān)所得稅會(huì)計(jì)的合并處理

　　【例題2·計(jì)算分析題】教材【例25—34】甲公司持有A公司80%的股權(quán)，系A(chǔ)公司的母公司。甲公司20×1年利潤(rùn)表列示的營(yíng)業(yè)收入中有5 000萬(wàn)元，系當(dāng)年向A公司銷售產(chǎn)品取得的銷售收入，該產(chǎn)品銷售成本為3 500萬(wàn)元。A公司在20×1年將該批內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的60%實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，其銷售收入為3 750萬(wàn)元，銷售成本為3 000萬(wàn)元，并列示于其利潤(rùn)表中;該批商品的另外40%則形成A公司期末存貨，即期末存貨為2 000萬(wàn)元，列示于A公司20×1年的資產(chǎn)負(fù)債表之中。甲公司和A公司適用的企業(yè)所得稅稅率均為25%。

　　甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，其合并抵消處理如下：

　　『正確答案』(1)將內(nèi)部銷售收入與內(nèi)部銷售成本及存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵消，其抵消分錄如下：

　　借：營(yíng)業(yè)收入　　　　5 000①

　　貸：營(yíng)業(yè)成本　　　　4 400

　　存貨　　　　　　　600

　　也可以寫成：

　　借：營(yíng)業(yè)收入　　　　5 000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本　　　　5 000

　　借：營(yíng)業(yè)成本　　　　　600

　　貸：存貨　　　　　　　600

　　(2)確認(rèn)因編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表導(dǎo)致的存貨賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)。本例中，從A公司來(lái)說(shuō)，其持有該存貨賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)均為2 000萬(wàn)元;從甲集團(tuán)公司角度來(lái)說(shuō)，通過(guò)上述合并抵消處理，合并資產(chǎn)負(fù)債表中該存貨的價(jià)值為1 400萬(wàn)元;由于甲公司和A公司均為獨(dú)立的法人實(shí)體，這一存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)從A公司的角度來(lái)考慮，即其計(jì)稅基礎(chǔ)為2 000萬(wàn)元。因該內(nèi)部交易抵消的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致的暫時(shí)性差異為600萬(wàn)元(2 000-1 400)，實(shí)際上就是抵消的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額。為此，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)還應(yīng)當(dāng)對(duì)該暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)150萬(wàn)元(600×25%)。進(jìn)行合并抵消處理時(shí)，其抵消分錄如下：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)　　150②

　　貸：所得稅費(fèi)用　　　　150

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