2012注冊會計師《審計》強化輔導講義：第2章(2)

　　六、事務所的連帶責任和補充責任

　　1.連帶責任——指債務人為多數(shù)的情況下，債權人既有權請求所有的債務人清償債務，也有權請求其中任何一個債務人單獨清償債務的一部分或者全部。清償了全部債務的債務人，有權就其清償超過自己應分擔的部分，要求其他的債務人按各自應承擔的部分給予補償。

　　2.補充責任——指對主責任的補充清償責任。

　　所謂主責任，是指行為人本人首先承擔的民事責任。

　　當主責任人的財產(chǎn)不足以清償債務時，不足部分由承擔補充責任的人來清償。

　　3.注冊會計師在審計業(yè)務活動中存在下列情形之一，出具不實報告給利害關系人造成損失的，應當認定會計師事務所與被審計單位承擔連帶責任：

　　(1)與被審計單位惡意串通;

　　(2)明知被審計單位對重要事項的財務會計處理與國家有關規(guī)定相抵觸，而不予指明;

　　(3)明知被審計單位的財務會計處理會直接損害利害關系人的利益，而予以隱瞞或作不實報告;

　　(4)明知被審計單位的財務會計處理會導致利害關系人產(chǎn)生重大誤解，而不予指明;

　　(5)明知被審計單位的財務報表的重要事項有不實內(nèi)容，而不予指明;

　　(6)被審計單位示意作不實報告，而不予拒絕。

　　【例題4·單選題】(2011年)

　　ABC會計師事務所負責審計甲公司2010年度財務報表，并于2011年4月1日出具了審計報告，ABC會計師事務所于2011年6月1日遇到下列與法律責任有關的事項，請代為作出正確的專業(yè)判斷。

　　人民法院審理后認為ABC會計師事務所出具了不實報告，給利害關系人造成損失，應當承擔賠償責任。下列有關賠償責任的說法中正確的是(　)。

　　A.如果ABC會計師事務所故意出具不實報告，應當承擔補充賠償責任

　　B.如果ABC會計師事務所明知甲公司的財務會計處理會直接損害利害關系人的利益而予以隱瞞，應當承擔連帶賠償責任

　　C.如果ABC會計師事務所未拒絕甲公司出具不實報告的要求，應當承擔補充賠償責任

　　D. 如果ABC會計師事務所與甲公司惡意串通出具不實報告，應當承擔補充賠償責任

　　『正確答案』B

　　『答案解析』如果ABC會計師事務所故意出具不實報告、未拒絕甲公司出具不實報告的要求、與甲公司惡意串通出具不實報告，應當承擔連帶賠償責任，選項ACD不正確。

　　七、事務所過失責任和過失認定標準

　　會計師事務所在審計業(yè)務活動中因過失出具不實報告，并給利害關系人造成損失的，人民法院應當根據(jù)其過失大小確定其賠償責任。

　　注冊會計師在審計過程中未保持必要的職業(yè)謹慎，存在下列情形之一，并導致報告不實的，人民法院應當認定會計師事務所存在過失：

　　(1)違反注冊會計師法第二十條第(二)、(三)項的規(guī)定;

　　(2)負責審計的注冊會計師以低于行業(yè)一般成員應具備的專業(yè)水準執(zhí)業(yè);

　　(3)制定的審計計劃存在明顯疏漏;

　　(4)未依據(jù)執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則執(zhí)行必要的審計程序;

　　(5)在發(fā)現(xiàn)可能存在錯誤和舞弊的跡象時，未能追加必要的審計程序予以證實或者排除;

　　(6)未能合理地運用執(zhí)業(yè)準則和規(guī)則所要求的重要性原則;

　　(7)未根據(jù)審計的要求采用必要的調(diào)查方法獲取充分的審計證據(jù);

　　(8)明知對總體結(jié)論有重大影響的特定審計對象缺少判斷能力，未能尋求專家意見而直接形成審計結(jié)論;

　　(9)錯誤判斷和評價審計證據(jù);

　　(10)其他違反執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則確定的工作程序的行為。

　　注：

　　《中華人民共和國注冊會計師法》第二十條注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務，遇有下列情形之一的，應當拒絕出具有關報告：

　　(一)委托人示意其作不實或者不當證明的;

　　(二)委托人故意不提供有關會計資料和文件的;

　　(三)因委托人有其他不合理要求，致使注冊會計師出具的報告不能對財務會計的重要事項作出正確表述的。

　　八、事務所免除和減輕責任的事由

　　1.一般的民事侵權責任須滿足四個構(gòu)成要件：

　　行為人主觀過錯;

　　實際損失的發(fā)生;

　　過錯與損失之間的因果關系;

　　行為人違法。

　　如果不能滿足這四個構(gòu)成要件，侵權責任主體就可以提出抗辯，要求免責或者減責。

　　事務所民事侵權賠償責任也是如此。《司法解釋》第一條至第六條，實際上都是根據(jù)審計執(zhí)業(yè)的特點，對事務所侵權賠償責任構(gòu)成要件的細化規(guī)定。

　　如果事務所能夠證明白己在特定方面不符合這些構(gòu)成要件的規(guī)定，那么，事務所就可以提出抗辯。

　　2.免責

　　(1)已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹慎，但仍未能發(fā)現(xiàn)被審計單位的會計資料錯誤;

　　(2)審計業(yè)務所必須依賴的金融機構(gòu)等單位提供虛假或者不實的證明文件，會計師事務所在保持必要的職業(yè)謹慎下仍未能發(fā)現(xiàn)虛假或者不實;

　　(3)已對被審計單位的舞弊跡象提出警告并在審計報告中予以指明;

　　(4)已經(jīng)遵照驗資程序進行審核并出具報告，但被審驗單位在注冊登記之后抽逃資金;

　　(5)為登記時未出資或者未足額出資的出資人出具不實報告，但出資人在登記后已補足出資。

　　前三項規(guī)定屬于沒有過錯而免責的情形，后兩項規(guī)定屬于因沒有因果關系而免責的情形。

　　3.減責

　　利害關系人明知會計師事務所出具的報告為不實報告而仍然使用的，人民法院應當酌情減輕會計師事務所的賠償責任。

　　4.抗辯(無效免責條款)

　　(1)事務所可通過主張欠缺侵權責任構(gòu)成要件等提出抗辯。

　　事務所可以提出自己無過錯、沒有出具不實報告、沒有發(fā)生實際損失等。

　　事務所提出其他事實或法律規(guī)定可以抗辯的事由。例如，利害關系人的賠償請求權已超過訴訟時效期限等。

　　(2)事務所通過在審計報告中限制報告用途來減輕或免除責任的做法不符合規(guī)定。

　　《司法解釋》規(guī)定：“會計師事務所在報告中注明‘本報告僅供年檢使用’、‘本報告僅供工商登記使用’等類似內(nèi)容的，不能作為免責的事由�！�

　　因為，事務所出具的一些審計報告，其用途已為法律法規(guī)所規(guī)定，事務所無權限定審計報告的用途。

　　比如:

　　法律規(guī)定的驗資業(yè)務并不是單純?yōu)榱斯ど痰怯洠�驗資業(yè)務的根本目的是保護債權人利益，確保交易安全，因此，事務所在驗資報告中注明“本報告僅供工商登記使用”等類似內(nèi)容的，屬于不合理免責條款，不能成為免責的事由。

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