2013注冊會計師考試《會計》強化輔導講義(87)

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第四節(jié) 每股收益的列報

　　一、重新計算

　　(一)派發(fā)股票股利、公積金轉增資本、拆股和并股

　　企業(yè)派發(fā)股票股利，公積金轉增資本、拆股或并股等，會增加或減少其發(fā)行在外普通股或潛在普通股的數量，但并不影響所有者權益金額，這既不影響企業(yè)所擁有或控制的經濟資源，也不改變企業(yè)的盈利能力，即意味著同樣的損益現(xiàn)在要由擴大或縮小了的股份規(guī)模來享有或分擔。因此，為了保持會計指標的前后期可比性，企業(yè)應當在相關報批手續(xù)全部完成后，按調整后的股數重新計算各列報期間的每股收益。上述變化發(fā)生于資產負債表日至財務報告枇準報出日之間的，應當以調整后的股數重新計算各列報期間的每股收益。

　　【教材例26-7】某企業(yè)20×6年和20×7年歸屬于普通股股東的凈利潤分別為1 596萬元和1 848萬元，20×6年1月1日發(fā)行在外的普通股800萬股，20×6年4月1日按市價新發(fā)行普通股160萬股，20×7年7月1日分派股票股利，以20×6年12月31日總股本960萬股為基數每10股送3股，假設不存在其他股數變動因素。20×7年度比較利潤表中基本每股收益的計算如下：

　　【答案】

　　1、編制20×6年年報時，2006年度基本每股收益：1 596/(800+160*9/12)=1.73(元/股)

　　2、編制20×7年年報時，2007年度基本每股收益：1 848/(960*1.3)=1.48(元/股)

　　3、由于20×7年派發(fā)股票股利，因此要重述20×6年年報的每股收益

　　重述后20×6年度基本每股收益：1 596/[(800+160*9/12)*1.3]=1.33(元/股)

　　(二)配股

　　配股在計算每股收益時比較特殊，因為它是向全部現(xiàn)有股東以低于當前股票市價的價格發(fā)行普通股，實際上可以理解為按市價發(fā)行股票和無對價送股的混合體。也就是說，配股中包含的送股因素具有與股票股利相同的效果，導致發(fā)行在外普通股股數增加的同時，卻沒有相應的經濟資源流入。因此，計算基本每股收益時，應當考慮配股中的送股因素，將這部分無對價的送股(注意不是全部配發(fā)的普通股)視同列報最早期間期初就已發(fā)行在外，并據以調整各列報期間發(fā)行在外普通股的加權平均數，計算各列報期間的每股收益。

　　為此，企業(yè)首先應當計算出一個調整系數，再用配股前發(fā)行在外普通股的股數乘以該調整系數，得出計算每股收益時應采用的普通股股數。

　　每股理論除權價格=(行權前發(fā)行在外普通股的公允價值總額+配股收到的款項)÷行權后發(fā)行在外的普通股股數

　　因配股重新計算的上年度基本每股收益=上年度基本每股收益÷調整系數

　　本年度基本每股收益=歸屬于普通股股東的當期凈利潤÷(配股前發(fā)行在外普通股股數×調整系數×配股前普通股發(fā)行在外的時間權重+配股后發(fā)行在外普通股加權平均數)。

　　【教材例26-8】某企業(yè)20×7年度歸屬于普通股股東的凈利潤為23 500萬元，20×7年1月1日發(fā)行在外普通股股數為8 000萬股，20×7年6月10日，該企業(yè)發(fā)布增資配股公告，向截止到20×7年6月30日(股權登記日)所有登記在冊的老股東配股，配股比例為每4股配1股，配股價格為每股6元，除權交易基準日為20×7年7月1日。假設行權前一日的市價為每股11元，20×6年度基本每股收益為2.64元。20×7年度比較利潤表中基本每股收益的計算如下：

　　【答案】

　　配股行為：配送2 000萬股股票，取得認購款12 000萬元。即相當于按市場價格發(fā)行了1 091萬股(12 000/11)，然后再送出909萬股股票。也就是說，視同在按照市場價格發(fā)行了1 091萬股后，以9 091萬股股票為基礎發(fā)放909萬股股票股利，即每10股送1股。

　　20×7年度基本每股收益=23 500/(8 000*1.1*6/12+10 000*6/12)=2.5(元/股)

　　重述后20×6年度基本每股收益：2.64/1.1=2.4(元/股)

　　二、列報

　　對于普通股或潛在普通股已公開交易的企業(yè)以及正處于公開發(fā)行普通股或潛在普通股過程中的企業(yè)，如果不存在稀釋性潛在普通股則應當在利潤表中單獨列示基本每股收益;如果存在稀釋性潛在普通股則應當在利潤表中單獨列示基本每股收益和稀釋每股收益。編制比較財務報表時，各列報期間中只要有一個期間列示了稀釋每股收益，那么所有列報期間均應當列示稀釋每股收益，即使其金額與基本每股收益相等。

　　企業(yè)對外提供合并財務報表的，僅要求其以合并財務報表為基礎計算每股收益，并在合并財務報表中予以列報;與合并財務報表一同提供的母公司財務報表中不要求計算和列報每股收益，如果企業(yè)自行選擇列報的，應以母公司個別財務報表為基礎計算每股收益，并在其個別財務報表中予以列報。

　　企業(yè)應當在附注中披露與每股收益有關的下列信息：(1)基本每股收益和稀釋每股收益分子、分母的計算過程。(2)列報期間不具有稀釋性但以后期間很可能具有稀釋性的潛在普通股。(3)在資產負債表日至財務報告批準報出日之間，企業(yè)發(fā)行在外普通股或潛在普通股發(fā)生重大變化的情況。

　　企業(yè)如有終止經營的情況，應當在附注中分別持續(xù)經營和終止經營披露基本每股收益和稀釋每股收益。

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