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第三節(jié) 審計(jì)抽樣在控制測(cè)試中的應(yīng)用
審計(jì)抽樣在控制測(cè)試中應(yīng)用
【內(nèi)容導(dǎo)航】：
(一)確定測(cè)試目標(biāo)
(二)定義總體、抽樣單元、偏差與測(cè)試期間
(三)根據(jù)審計(jì)目標(biāo)設(shè)計(jì)控制測(cè)試的程序
(四)確定樣本規(guī)模
(五)選取樣本方法
(六)評(píng)價(jià)樣本結(jié)果，推斷總體特征
【所屬章節(jié)】：
本知識(shí)點(diǎn)屬于《審計(jì)》科目第四章審計(jì)抽樣第三節(jié)審計(jì)抽樣在控制測(cè)試中的應(yīng)用的內(nèi)容。
【知識(shí)點(diǎn)】：審計(jì)抽樣在控制測(cè)試中應(yīng)用
(一)確定測(cè)試目標(biāo)(第一步)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用審計(jì)抽樣的方法，獲取關(guān)于某項(xiàng)控制活動(dòng)的運(yùn)行是否有效的審計(jì)證據(jù)，以支持計(jì)劃的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平。
Y=K/X
(二)定義總體、抽樣單元、偏差與測(cè)試期間(第二步)
1.定義總體
(1)評(píng)價(jià)總體的同質(zhì)性
在控制測(cè)試中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須考慮總體的同質(zhì)性。同質(zhì)性是指總體中的所有項(xiàng)目應(yīng)該具有同樣的特征。
例如，如果被審計(jì)單位的出口和內(nèi)銷(xiāo)業(yè)務(wù)的處理方式不同，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)分別評(píng)價(jià)兩種不同的控制情況，因而出現(xiàn)兩個(gè)獨(dú)立的總體。
又如，雖然被審計(jì)單位的所有分支機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)可能都相同，但每個(gè)分支機(jī)構(gòu)是由不同的人運(yùn)行的。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)每個(gè)分支機(jī)構(gòu)的內(nèi)部控制和員工感興趣，可以將每個(gè)分支機(jī)構(gòu)作為一個(gè)獨(dú)立的總體對(duì)待。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)心的不是單個(gè)分支機(jī)構(gòu)而是被審計(jì)單位整體的經(jīng)營(yíng)，且各分支機(jī)構(gòu)的控制具有足夠的相同之處，就可以將被審計(jì)單位視為一個(gè)單獨(dú)的總體。
【解讀】
“總體的同質(zhì)性”要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行職業(yè)判斷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)某次控制測(cè)試的目標(biāo)，恰當(dāng)定義總體。
(2)評(píng)價(jià)總體的適當(dāng)性
在控制測(cè)試中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮總體的適當(dāng)性。即所測(cè)試的總體應(yīng)當(dāng)適合于控制測(cè)試的審計(jì)目標(biāo)，包括適合于控制測(cè)試的方向。
例如，要測(cè)試現(xiàn)金支付授權(quán)控制是否有效運(yùn)行(即：為發(fā)現(xiàn)未得到授權(quán)的現(xiàn)金支付)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將所有已支付現(xiàn)金的項(xiàng)目(“內(nèi)部控制設(shè)計(jì)問(wèn)題，逆著流程走”)作為總體。
又如：要測(cè)試用以保證所有發(fā)運(yùn)商品都已開(kāi)單的控制是否有效運(yùn)行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將所有已發(fā)運(yùn)的項(xiàng)目(“內(nèi)部控制設(shè)計(jì)問(wèn)題，順著流程走”)作為總體。
(3)評(píng)價(jià)總體的完整性
在控制測(cè)試中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮總體的完整性。包括總體項(xiàng)目?jī)?nèi)容的完整性和涉及時(shí)間的完整性。
例如，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師將總體定義為特定時(shí)期的所有現(xiàn)金支付，代表總體的實(shí)物就是該時(shí)期的所有現(xiàn)金支付單據(jù)。
又如：從總體項(xiàng)目涉及時(shí)間來(lái)看，為了測(cè)試某一控制活動(dòng)在財(cái)務(wù)報(bào)告期間是否有效運(yùn)行，總體應(yīng)包括來(lái)自整個(gè)報(bào)告期間的所有相關(guān)項(xiàng)目;如果對(duì)一年中前10個(gè)月的控制活動(dòng)使用審計(jì)抽樣做出結(jié)論，對(duì)剩余的兩個(gè)月則使用替代審計(jì)程序或單獨(dú)選取樣本。
2.定義抽樣單元
在控制測(cè)試中，抽樣單元通常是能夠提供控制運(yùn)行證據(jù)的一份文件資料、一個(gè)記錄或其中一行。
例如，如果測(cè)試目標(biāo)是確定付款是否得到授權(quán)，且設(shè)定的控制要求付款之前授權(quán)人在付款單據(jù)上簽字，抽樣單元可能被定義為每一張付款單據(jù)。如果一張付款單據(jù)包含了對(duì)幾張發(fā)票的付款，且設(shè)定的控制要求每張發(fā)票分別得到授權(quán)，那么付款單據(jù)上與發(fā)票對(duì)應(yīng)的一行就可能被定義為抽樣單元。
3.定義偏差
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)根據(jù)對(duì)內(nèi)部控制的了解，確定哪些特征能夠顯示被測(cè)試控制的運(yùn)行情況，然后據(jù)此定義誤差構(gòu)成條件。
例如，設(shè)定的控制要求每筆支付都應(yīng)附有發(fā)票、收據(jù)、驗(yàn)收?qǐng)?bào)告和訂購(gòu)單等證明文件，且均蓋上“已付”戳記(內(nèi)部控制設(shè)計(jì))。注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為蓋上“已付”戳記的發(fā)票和驗(yàn)收?qǐng)?bào)告足以顯示控制的適當(dāng)運(yùn)行。在這種情況下，誤差可能被定義為缺乏蓋有“已付”戳記的發(fā)票和驗(yàn)收?qǐng)?bào)告等證明文件的款項(xiàng)支付。
4.定義測(cè)試期間
控制測(cè)試需要得出“某一控制活動(dòng)在財(cái)務(wù)報(bào)告期間是否有效運(yùn)行”的結(jié)論，因此控制測(cè)試的期間與財(cái)務(wù)報(bào)表期間一致。
(三)根據(jù)審計(jì)目標(biāo)設(shè)計(jì)控制測(cè)試的程序(第三步)
【解讀】
對(duì)所測(cè)試的樣本實(shí)施審計(jì)程序的知識(shí)點(diǎn)，建議鏈接教材第八章第三節(jié)“控制測(cè)試”。
(四)確定樣本規(guī)模(解決“抽多少”的問(wèn)題)(第四步)
依據(jù)教材P79表4-4中，假設(shè)存在以下情形：
(1)信賴(lài)過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)為10%;
(2)可容忍偏差率7%;
(3)預(yù)計(jì)總體偏差率1.75%;
查表得到樣本規(guī)模n=55(1)。
(五)選取樣本方法(解決“怎么抽”的問(wèn)題)
1.依據(jù)教材P70表4-2，隨機(jī)數(shù)表選取樣本;
2.依據(jù)教材P71舉例，系統(tǒng)選樣選取樣本。
(六)評(píng)價(jià)樣本結(jié)果，推斷總體特征
依據(jù)教材舉例，同時(shí)結(jié)合教材表4-4：
1.如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師測(cè)試55個(gè)樣本，發(fā)現(xiàn)0個(gè)偏差，則
總體偏差率上限(MDR)=�/�=風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)/樣本量=2.3/55=4.18%
總體實(shí)際偏差率上限(4.18%)小于可容忍偏差率(7%)(教材P81倒數(shù)第1段)：
(1)總體實(shí)際偏差率超過(guò)4.18%的風(fēng)險(xiǎn)為10%，即有90%的把握保證總體實(shí)際偏差率不超過(guò)4.18%。
(2)總體的實(shí)際偏差率超過(guò)可容忍偏差率的風(fēng)險(xiǎn)很小，總體可以接受;
(3)證實(shí)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)控制運(yùn)行有效性的評(píng)估和計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平(無(wú)需擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性程序范圍，無(wú)需修改審計(jì)計(jì)劃)。
y=k/x
【解讀】注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用審計(jì)抽樣進(jìn)行控制測(cè)試，其目的就是為了獲取某項(xiàng)控制活動(dòng)的運(yùn)行是否有效的審計(jì)證據(jù)，以支持計(jì)劃的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平。根據(jù)本例的結(jié)論(4.18%﹤7%)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以形成以下判斷，包括：
(1)所測(cè)試的該項(xiàng)控制運(yùn)行是有效的;
(2)計(jì)劃審計(jì)工作中所設(shè)計(jì)的“進(jìn)一步審計(jì)程序”是恰當(dāng)?shù)�，無(wú)需修改審計(jì)計(jì)劃。
2.如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師測(cè)試55個(gè)樣本，發(fā)現(xiàn)2個(gè)偏差，則
總體偏差率上限(MDR)=�/�=風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)/樣本量=5.3/55=9.64%
注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)以上公式的計(jì)算結(jié)果(9.64%﹥7%)可以得出以下結(jié)論：
(1)總體實(shí)際偏差率超過(guò)9.64%的風(fēng)險(xiǎn)為10%;
(2)在可容忍偏差率7%的情況下，總體的實(shí)際偏差率超過(guò)可容忍偏差率的風(fēng)險(xiǎn)很大，總體不能接受;
(3)樣本結(jié)果(9.64%﹥7%)不支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制了解時(shí)對(duì)控制運(yùn)行有效性的評(píng)估，計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平不是適當(dāng)?shù)模?cè)會(huì)計(jì)師需要擴(kuò)大原擬定的實(shí)質(zhì)性程序范圍，修改審計(jì)計(jì)劃。
y=k/x
【解讀】注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用審計(jì)抽樣進(jìn)行控制測(cè)試，其目的就是為了獲取某項(xiàng)控制活動(dòng)的運(yùn)行是否有效的審計(jì)證據(jù)，以支持計(jì)劃的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平。根據(jù)本例的結(jié)論 (9.64%﹥7%)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以形成以下判斷，包括：
(1)所測(cè)試的該項(xiàng)控制運(yùn)行是無(wú)效的;
(2)計(jì)劃審計(jì)工作中所設(shè)計(jì)的“進(jìn)一步審計(jì)程序”不恰當(dāng)?shù)�，注�?cè)會(huì)計(jì)師需要修改審計(jì)計(jì)劃。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師有兩種修改審計(jì)計(jì)劃的處理辦法(教材P84)：
其一，認(rèn)為控制沒(méi)有有效運(yùn)行，控制測(cè)試結(jié)果不支持計(jì)劃的控制運(yùn)行有效性和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估水平，因而提高重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平，增加對(duì)相關(guān)賬戶(hù)的實(shí)質(zhì)性程序;
其二，再測(cè)試25個(gè)樣本，如果其中沒(méi)有再發(fā)現(xiàn)偏差，也可以得出樣本結(jié)果支持控制運(yùn)行有效性和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的初步評(píng)估結(jié)果，反之則證明控制運(yùn)行無(wú)效。
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