2012注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義：第12章(4)

　　現(xiàn)金流量表編制示例

　　【例題9】教材“四、現(xiàn)金流量表編制示例”即【例12-3】。這個(gè)例題的已知條件有：一張資產(chǎn)負(fù)債表，即表12-3;一張利潤(rùn)表，即表12-5;以及相關(guān)明細(xì)資料，即利潤(rùn)表的明細(xì)資料和資產(chǎn)負(fù)債表的明細(xì)資料，分別稱之為“資料1”和“資料2”。

　　下面看到教材表12-6即現(xiàn)金流量表，第一個(gè)項(xiàng)目“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”的計(jì)算。

　　例題：銷售商品收到的現(xiàn)金

　　銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金=基本5+二次4

　　借：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 X

　　應(yīng)收賬款 ③表3和資料1(3) 300 000

　　(598 200-299 100)+(1 800-900)=300 000

　　貸：營(yíng)業(yè)收入 ①表5 1 250 000

　　銷項(xiàng)稅額 ⑤資料2(3) 212 500

　　預(yù)收款項(xiàng) ④表3 0

　　應(yīng)收票據(jù) ②表3 (66 000-246 000)180 000

　　注：“①”表示步驟。

　　基本調(diào)整X=1 250 000+212 500+180 000-300 000=1 342 500(元)

　　二次調(diào)整

　　查找“明細(xì)資料”中關(guān)于應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收賬款和營(yíng)業(yè)收入的信息。

　　資料1(2)票據(jù)貼現(xiàn)息30 000元。

　　貼現(xiàn)息30 000元意味著應(yīng)收票據(jù)賬面價(jià)值減少30 000元，但沒有收到現(xiàn)金。二次調(diào)整的方法是與基本調(diào)整相反，基本調(diào)整時(shí)應(yīng)收票據(jù)減少便增加現(xiàn)金，二次調(diào)整應(yīng)該減少現(xiàn)金。

　　本現(xiàn)金項(xiàng)目=基本調(diào)整X1 342 500-30 000=1 312 500(元)

　　另外，根據(jù)表12-4中“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目貸方發(fā)生額1 250 000元可知，利潤(rùn)表項(xiàng)目中的“營(yíng)業(yè)收入1 250 000”全部為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，不包含其他業(yè)務(wù)收入。因此，無(wú)需進(jìn)行二次調(diào)整。

　　2. “購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目

　　計(jì)算公式：

　　購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金

　　=主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　+應(yīng)交稅費(fèi)(應(yīng)交增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額)

　　-(存貨年初余額-存貨期末余額)

　　+(應(yīng)付賬款年初余額-應(yīng)付賬款期末余額)

　　+(應(yīng)付票據(jù)年初余額-應(yīng)付票據(jù)期末余額)

　　+(預(yù)付賬款期末余額-預(yù)付賬款年初余額)

　　-當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬

　　-當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)和固定資產(chǎn)修理費(fèi)

　　這個(gè)公式很難記得住，比如存貨、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)和預(yù)付賬款這四個(gè)項(xiàng)目，括號(hào)前面有的是加號(hào)，有的是減號(hào);括號(hào)里面，有的是期初減期末，而有的是期末減期初，這樣比較容易混淆。

　　項(xiàng)目?jī)?nèi)容

　　購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金，反映企業(yè)購(gòu)買材料、商品、接受勞務(wù)實(shí)際支付的現(xiàn)金，包括(1)本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金(包括增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額)，以及(2)本期支付前期購(gòu)買商品的未付款項(xiàng)和(3)本期預(yù)付款項(xiàng)等三個(gè)部分。

　　這是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)這個(gè)項(xiàng)目的說(shuō)明。首先要說(shuō)明的是，這項(xiàng)目中的“商品”指的是存貨，并不是普通意義上的商品，比如，水和電是普通意義的商品，但不是存貨，因此，支付水電費(fèi)不屬于購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金。為了敘述的方便，以后把這項(xiàng)目簡(jiǎn)稱為“購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金”。

　　(1)本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金

　　本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金，在付現(xiàn)采購(gòu)的方式下，等于本期購(gòu)入的存貨(加增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額)。增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以通過(guò)應(yīng)交增值稅的賬戶記錄找到，因此，問(wèn)題就演變成了計(jì)算本期購(gòu)入的存貨。只要計(jì)算出了本期購(gòu)入的存貨，就可以得到本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金。

　　存貨的種類很多，并不是所有的存貨都是購(gòu)入的，比如，原材料一般是購(gòu)入的，而庫(kù)存商品是企業(yè)自己生產(chǎn)的，所以，有必要對(duì)存貨進(jìn)行分類。

　　存貨的分類

　　存貨可以分為兩類，一類是尚未進(jìn)入加工程序的存貨，比如：原材料、低值易耗品、包裝物等，我們將其稱為“物料存貨”，“物料存貨”就是企業(yè)購(gòu)入的存貨;另一類是已經(jīng)進(jìn)入加工程序的存貨，比如：在產(chǎn)品、庫(kù)存商品等，這類存貨的賬面價(jià)值中，不僅包括物料費(fèi)用，還包括人工費(fèi)用和制造費(fèi)用，也就是成本會(huì)計(jì)所說(shuō)的產(chǎn)品成本由料、工、費(fèi)三部分構(gòu)成。

　　生產(chǎn)投入

　　簡(jiǎn)單思考一下制造型企業(yè)的生產(chǎn)流程，就是將原材料買來(lái)，由工人在車間加上，發(fā)生人工費(fèi)用，當(dāng)然還有其他一些制造費(fèi)用，然后生產(chǎn)出產(chǎn)成品，換句話說(shuō)，投入的料工費(fèi)形成產(chǎn)出的產(chǎn)品價(jià)值，即投入等于產(chǎn)出。

　　仔細(xì)分析生產(chǎn)車間一年里的“投入”有哪些：首先，應(yīng)有上年年末遺留的存貨，也就是期初存貨;其次，還會(huì)有本期購(gòu)入的存貨;再次，還需投入人工費(fèi)用;最后，還需投入制造費(fèi)用。也就是說(shuō)，投入包括期初存貨、本期購(gòu)入的存貨、人工費(fèi)用和制造費(fèi)用等四項(xiàng)內(nèi)容。

　　生產(chǎn)產(chǎn)出

　　接下來(lái)分析“產(chǎn)出”：如果原材料直到期末仍未被領(lǐng)用，那么形成期末存貨;如果被生產(chǎn)領(lǐng)用了但直到期末仍未完工，也就是形成期末在產(chǎn)品，它也屬于期末存貨;如果生產(chǎn)完工形成產(chǎn)成品，并且該產(chǎn)成品直到期末沒有出售，那么形成期末存貨;如果產(chǎn)成品對(duì)外出售了，那么產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)到了主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。可見，“產(chǎn)出”包括期末存貨和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等兩項(xiàng)內(nèi)容。

　　根據(jù)投入等于產(chǎn)出的原理，可以得到下列公式：

　　期初存貨+本期購(gòu)入的存貨+人工費(fèi)用+制造費(fèi)用=主營(yíng)業(yè)務(wù)成本+期末存貨

　　仔細(xì)分析一下這個(gè)公式，公式左邊的“人工費(fèi)用”，準(zhǔn)確的說(shuō)，是指本期計(jì)入產(chǎn)品成本的人工費(fèi)用，也就是本期為直接生產(chǎn)人員和車間管理人員計(jì)提的職工薪酬，其中，直接生產(chǎn)人員的工資直接計(jì)入生產(chǎn)成本，而車間管理人員的工資，先通過(guò)制造費(fèi)用歸集，然后分配計(jì)入生產(chǎn)成本�？傊�，公式中“人工費(fèi)用”，準(zhǔn)確地說(shuō)應(yīng)該叫“車間人工費(fèi)用”。

　　接下來(lái)看到公式左邊的“制造費(fèi)用”，并不是指本期發(fā)生的全部制造費(fèi)用。先來(lái)分析形成制造費(fèi)用的來(lái)源：首先，有機(jī)物料消耗，比如，車床使用潤(rùn)滑油，那么潤(rùn)滑油的價(jià)值轉(zhuǎn)化為制造費(fèi)用，但是，潤(rùn)滑油屬于低值易耗品，它的價(jià)值已經(jīng)包含在“本期購(gòu)入的存貨”中，

　　為了避免重復(fù)計(jì)算，第一、應(yīng)該將制造費(fèi)用中由物料形成的部分扣除;第二、車間管理人員的工資，也計(jì)入制造費(fèi)用，但它已經(jīng)包含在“車間人工費(fèi)用”之中了，為了避免重復(fù)計(jì)算，制造費(fèi)用中由車間管理人員工資形成的部分也應(yīng)該扣除。所以，公式中“制造費(fèi)用”，準(zhǔn)確地說(shuō)，應(yīng)該叫做“非料工制造費(fèi)用”，也就是扣除了物料費(fèi)用和車間管理人員工資之后的制造費(fèi)用，其實(shí)也就是由生產(chǎn)設(shè)備的折舊費(fèi)、車間的水電費(fèi)、辦公費(fèi)等其他項(xiàng)目形成的制造費(fèi)用。

　　通過(guò)以上分析，這個(gè)公式準(zhǔn)確的表述應(yīng)該是：

　　期初存貨+本期購(gòu)入的存貨+車間人工費(fèi)用+非料工制造費(fèi)用=主營(yíng)業(yè)務(wù)成本+期末存貨

　　將這個(gè)公式做個(gè)簡(jiǎn)單變形，就可以得到“本期購(gòu)入的存貨”的計(jì)算公式。把公式左邊的其他三個(gè)項(xiàng)目移到右邊，就可以得到：

　　本期購(gòu)入的存貨=主營(yíng)業(yè)務(wù)成本+(期末存貨-期初存貨)-車間人工費(fèi)用-非料工制造費(fèi)用

　　接下來(lái)分析公式右邊四個(gè)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)來(lái)源：

　　1)“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”根據(jù)利潤(rùn)表“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目，扣除其他業(yè)務(wù)成本。

　　2)“存貨”根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)目，但要加回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，也就是還原成存貨賬面余額后，再進(jìn)行計(jì)算。

　　3)“車間人工費(fèi)用”可以根據(jù)“應(yīng)付職工薪酬”貸方發(fā)生額中屬于為直接生產(chǎn)人員和車間管理人員計(jì)提的部分，即本期計(jì)入產(chǎn)品成本的人工費(fèi)用。

　　4)“非料工制造費(fèi)用”可以根據(jù)“制造費(fèi)用”借方發(fā)生額，扣除車間領(lǐng)用低值易耗品等物料形成費(fèi)用和車間管理人員的職工薪酬形成的費(fèi)用。

　　至于購(gòu)入存貨的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，可以根據(jù)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)欄的記錄。

　　通過(guò)這5個(gè)項(xiàng)目，就可以計(jì)算出本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金。

　　(2)本期支付前期購(gòu)買商品的未付款項(xiàng)

　　本期支付前期購(gòu)買商品的未付款項(xiàng)，體現(xiàn)為“本期支付前期的應(yīng)付賬款”和“本期支付前期的應(yīng)付票據(jù)”。

　�、佟氨酒谥Ц肚捌诘膽�(yīng)付賬款”，根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目計(jì)算。

　　本期支付前期的應(yīng)付賬款，體現(xiàn)為應(yīng)付賬款減少，即資產(chǎn)負(fù)債表的“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目的期末數(shù)小于期初數(shù)，應(yīng)該加上這個(gè)差額。

　　如果“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目期末數(shù)大于期初數(shù)，表示應(yīng)付賬款增加，也就是取得了沒有付現(xiàn)的存貨，應(yīng)該減去這個(gè)差額。這也就是第一部分沒有考慮的賒購(gòu)行為。

　�、诒酒谥Ц肚捌诘膽�(yīng)付票據(jù)

　　“本期支付前期的應(yīng)付票據(jù)”，根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表的“應(yīng)付票據(jù)”項(xiàng)目計(jì)算。

　　應(yīng)付票據(jù)的道理，與“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目相似，此處不再贅述。

　　(3)本期的預(yù)付賬款

　　“本期的預(yù)付賬款”，根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目計(jì)算。

　　本期支付預(yù)付賬款，預(yù)付賬款增加，資產(chǎn)負(fù)債表“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目的期末數(shù)大于期初數(shù)，應(yīng)該加上這個(gè)差額。

　　如果“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目期末數(shù)小于期初數(shù)，表示本期取得了前期已付現(xiàn)的存貨，應(yīng)該減去這個(gè)差額。

　　基本調(diào)整(8個(gè)項(xiàng)目)

　　計(jì)算“購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”，共要考慮8個(gè)項(xiàng)目：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、存貨、車間人工費(fèi)用、非料工制造費(fèi)用、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)和預(yù)付款項(xiàng)。

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