2008年注會(huì)考試《會(huì)計(jì)》精講班講義--第30講

付職工薪酬

第十章  負(fù)    債��
本章考情分析��

1．本章在考試中處于較重要的地位，本章內(nèi)容包括流動(dòng)負(fù)債與長(zhǎng)期負(fù)債，內(nèi)容較多；而且應(yīng)付職工薪酬、可轉(zhuǎn)換公司債券在新準(zhǔn)則下變化很大。

2．本章重點(diǎn)：（1）應(yīng)付職工薪酬；（2）應(yīng)付債券。

3．復(fù)習(xí)方法：應(yīng)交增值稅涉及進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額，應(yīng)與存貨、固定資產(chǎn)、收入結(jié)合起來復(fù)習(xí)；發(fā)行債券應(yīng)與購(gòu)入債券對(duì)比復(fù)習(xí)。

 本章考點(diǎn)精講��

一、應(yīng)付職工薪酬

（一）職工薪酬的概念

1． 職工薪酬的概念

職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬及其他相關(guān)支出。職工薪酬的概念涵蓋了職工在職期間和離職后提供給職工的全部貨幣性薪酬和非貨幣性薪酬，既包括提供給職工本人的薪酬，也包括提供給職工配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的福利等。在理解職工薪酬時(shí)，應(yīng)分別確定職工的范圍和薪酬的范圍：

    （1）職工的范圍。本處的職工包括：

①與企業(yè)訂立正式勞動(dòng)合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工；

②雖未與企業(yè)訂立正式勞動(dòng)合同、但由企業(yè)正式任命的人員，如董事會(huì)成員、監(jiān)事會(huì)成員和內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)成員等；

    ③在企業(yè)的計(jì)劃、領(lǐng)導(dǎo)和控制下，雖與企業(yè)未訂立正式勞動(dòng)合同、或企業(yè)未正式任命的人員，但為企業(yè)提供了類似服務(wù)，也納入本準(zhǔn)則的職工范疇。

（2）薪酬的范圍

薪酬既包括貨幣性薪酬，也包括非貨幣性薪酬。企業(yè)對(duì)職工的股份支付本質(zhì)上也屬于職工薪酬，但其具有期權(quán)性質(zhì)，由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)范。

2．職工薪酬的組成內(nèi)容

　 （1）職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼，即按國(guó)家統(tǒng)計(jì)局規(guī)定的構(gòu)成工資總額的內(nèi)容。

　 （2）職工福利費(fèi)，一般按照實(shí)際發(fā)生額據(jù)實(shí)列支。

　 （3）“五險(xiǎn)一金”：即醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)以及住房公積金，它們由企業(yè)根據(jù)工資總額的一定比例計(jì)算確定。其中養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)包括基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)，基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)是企業(yè)根據(jù)國(guó)家規(guī)定的基準(zhǔn)和比例計(jì)算，向社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)繳納的養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)；補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)是企業(yè)根據(jù)《企業(yè)年金試行辦法》、《企業(yè)年金基金管理試行辦法》等相關(guān)規(guī)定，向有關(guān)單位繳納的養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)；以商業(yè)保險(xiǎn)形式提供給職工的各種保險(xiǎn)待遇也屬于職工薪酬，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)。

　�。�4）工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)。

　�。�5）非貨幣性福利：通常包括企業(yè)以自己的產(chǎn)品或其他有形資產(chǎn)發(fā)放給職工作為福利，向職工無償提供自己擁有的資產(chǎn)使用、為職工無償提供類似醫(yī)療保健服務(wù)等。

（6）因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償（即辭退福利）。

(7)其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。

     （二）應(yīng)付職工薪酬核算

企業(yè)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，除解除勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償（即辭退福利）全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用（管理費(fèi)用）以外，其他職工薪酬均應(yīng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，將應(yīng)確認(rèn)的職工薪酬（包括貨幣性薪酬和非貨幣性福利）計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬負(fù)債：應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本；應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本；除上述兩點(diǎn)之外其他職工薪酬，計(jì)入當(dāng)期損益。如企業(yè)管理人員，計(jì)入管理費(fèi)用；專設(shè)銷售人員的職工薪酬計(jì)入銷售費(fèi)用。具體核算如下：

1．計(jì)提工資等的會(huì)計(jì)處理

　　【例1】甲企業(yè)有關(guān)職工薪酬情況如下：

　 （1）計(jì)提和發(fā)放工資

甲企業(yè)本期應(yīng)付的職工工資總額為15萬(wàn)元，其中生產(chǎn)產(chǎn)品的工人工資為10萬(wàn)元，企業(yè)管理人員工資為2萬(wàn)元，在建工程人員工資為8 000元，產(chǎn)品銷售人員工資為1．2萬(wàn)元，新產(chǎn)品研發(fā)人員工資（非資本化部分）為1萬(wàn)元。

借：生產(chǎn)成本    100 000

   管理費(fèi)用     20 000

   在建工程      8 000

   銷售費(fèi)用     12 000

   研發(fā)支出     10 000

   貸：應(yīng)付職工薪酬——工資    150 000

發(fā)放工資：

借：應(yīng)付職工薪酬——工資  150000

      貸：銀行存款（庫(kù)存現(xiàn)金）××

其他應(yīng)收款——某職工（收回代墊款）××

應(yīng)付職工薪酬——住房公積金 15000（按工資10％扣繳個(gè)人負(fù)擔(dān)住房公積金）

          應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交個(gè)人所得稅 ××

（2）按工資10％計(jì)提住房公積金（企業(yè)負(fù)擔(dān)部分）

該企業(yè)職工住房公積金由企業(yè)負(fù)擔(dān)50%，職工個(gè)人負(fù)擔(dān)50% 。企業(yè)為職工繳納的住房公積金，按職工工資總額的10%確定，職工個(gè)人負(fù)擔(dān)部分由企業(yè)代扣代繳。

企業(yè)應(yīng)計(jì)提住房公積金=150 000×10%=15 000元，按受益對(duì)象進(jìn)行分配如下：

借：生產(chǎn)成本    10 000

      管理費(fèi)用     2 000

      在建工程       800

       銷售費(fèi)用      1200

       研發(fā)支出      1000

貸：應(yīng)付職工薪酬——住房公積金（15萬(wàn)×10％） 15 000

本期交納住房公積金時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬——住房公積金  30000（企業(yè)負(fù)擔(dān)15000＋個(gè)人負(fù)擔(dān)15000）

    貸：銀行存款　　　　　　　　　　　30000

　　2．對(duì)于非貨幣福利的會(huì)計(jì)處理

（1）企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。

【例2】甲公司為一家空調(diào)生產(chǎn)企業(yè)，共有職工500名，其中生產(chǎn)空調(diào)的生產(chǎn)工人400人，生產(chǎn)車間技術(shù)人員、管理人員40人，企業(yè)管理人員60人。2007年4月，公司以自己生產(chǎn)的A型號(hào)空調(diào)作為福利發(fā)放給公司每名職工。A型號(hào)空調(diào)的單位生產(chǎn)成本為2000元，售價(jià)為每臺(tái)3100元，甲公司適用的增值稅率為17%。

a.按空調(diào)的公允價(jià)值計(jì)提應(yīng)付職工薪酬，計(jì)入成本費(fèi)用：

借：生產(chǎn)成本         1450 800（400人×3100×1.17）

    制造費(fèi)用          145 080（40×3100×1.17 ）

    管理費(fèi)用          217 620（60×3100×1.17）

　貸：應(yīng)付職工薪酬 （500×3100×1.17）1813 500（空調(diào)的含稅公允價(jià)值）

b.發(fā)放空調(diào)，確認(rèn)收入：

借：應(yīng)付職工薪酬           1813500

　　 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（500×3100）          1550000

  　　　 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）   263500

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本   1000000

    貸：庫(kù)存商品 （500×2000） 1000000

（2）無償向職工提供住房等資產(chǎn)使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，將住房每期應(yīng)計(jì)提的折舊計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用。

【例3】甲公司為遠(yuǎn)途上班的生產(chǎn)一線工人免費(fèi)提供職工集體宿舍，該集體宿舍樓每月計(jì)提折舊2000元。

借：制造費(fèi)用     2000

　貸：應(yīng)付職工薪酬                 2000

借：應(yīng)付職工薪酬           2000

　　　 貸：累計(jì)折舊                    2000

 （3）租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，將每期應(yīng)付的租金計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用。難以認(rèn)定受益對(duì)象的非貨幣性福利，直接計(jì)入管理費(fèi)用和應(yīng)付職工薪酬。

【例4】甲公司為其高級(jí)管理人員、高級(jí)工程師及科研人員租賃幾套公寓住宅免費(fèi)使用，公司每月需支付租金共計(jì)30 000元。由于為上述人員發(fā)生的30 000元租金費(fèi)用，無法認(rèn)定受益對(duì)象，則按規(guī)定直接計(jì)入管理費(fèi)用。

借：管理費(fèi)用       30 000

          貸：應(yīng)付職工薪酬         30 000

支付租金時(shí)：

     借：應(yīng)付職工薪酬   30000

         貸：銀行存款      30000

　3．辭退福利的核算

（1）辭退福利的概念

 　 在企業(yè)與職工簽訂的勞動(dòng)合同未到期之前，企業(yè)由于種種原因需要提前終止勞動(dòng)合同而辭退員工，根據(jù)勞動(dòng)合同，企業(yè)需要提供一筆資金作為對(duì)被辭退員工的補(bǔ)償，即辭退福利。 

（2）辭退福利的確認(rèn)

在同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)由于辭退福利而產(chǎn)生的應(yīng)付職工薪酬，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益：①企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或提出自愿裁減建議，并即將實(shí)施；②企業(yè)不能單方面撤回解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或自愿裁減建議。

（3）辭退福利的計(jì)量。

辭退福利包括強(qiáng)制辭退和自愿辭退，其會(huì)計(jì)處理略有區(qū)別：

①對(duì)于強(qiáng)制的辭退，應(yīng)當(dāng)根據(jù)辭退計(jì)劃條款規(guī)定的擬解除勞動(dòng)關(guān)系的職工數(shù)量、每一職位的辭退補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)等，計(jì)提應(yīng)付職工薪酬。

【例5】甲公司于2007年末由于市場(chǎng)銷售情況不佳，決定辭退沒有家庭負(fù)擔(dān)的10名員工，每人補(bǔ)償5萬(wàn)元。則甲公司的賬務(wù)處理是：

借：管理費(fèi)用   50

    貸：應(yīng)付職工薪酬——解除職工勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償  50

②對(duì)于自愿接受裁減的建議，應(yīng)當(dāng)預(yù)計(jì)將會(huì)接受裁減建議的職工數(shù)量，根據(jù)預(yù)計(jì)的職工數(shù)量和每一職位的辭退補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)等，計(jì)提應(yīng)付職工薪酬。

【例6】乙公司由于市場(chǎng)銷售情況不佳，制定了一項(xiàng)辭退計(jì)劃，擬從2008年1月1日起，企業(yè)將以職工自愿方式選擇是否接受裁減。辭退計(jì)劃的詳細(xì)內(nèi)容均已與職工溝通，并達(dá)成一致意見。辭退計(jì)劃已于2007年12月10日經(jīng)董事會(huì)正式批準(zhǔn)，并將于下一個(gè)年度內(nèi)實(shí)施完畢。該辭退計(jì)劃中的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)如表1所示： 表1           辭退計(jì)劃的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則13號(hào)——或有事項(xiàng)》中有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債的最佳估計(jì)數(shù)的確定方法，計(jì)算該項(xiàng)辭退福利的負(fù)債金額。假定在本例中，對(duì)于工齡在1～10年的中層管理干部中接受辭退的數(shù)量及發(fā)生概率如表2所示：

表2

 則企業(yè)應(yīng)確認(rèn)工齡在1-10年的中層管理干部中預(yù)計(jì)的辭退福利金額＝預(yù)計(jì)辭退人數(shù)6．1×補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)10=61（萬(wàn)元）。同理，可以預(yù)計(jì)出中層管理干部中10－20年、20－30年的補(bǔ)償金額；可以預(yù)計(jì)出車間生產(chǎn)工人的補(bǔ)償金額。假設(shè)所有辭退人員預(yù)計(jì)的補(bǔ)償金額為600萬(wàn)元，則2007年末賬務(wù)處理如下：

借：管理費(fèi)用                  600
       貸：應(yīng)付職工薪酬——解除職工勞動(dòng)關(guān)系補(bǔ)償    600