2013注冊會計師《會計》考點(diǎn)基礎(chǔ)講義：第4章(1)

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第四章　長期股權(quán)投資

　　近年考情分析：

　　本章內(nèi)容多、難度大，非常重要。2011年約7分左右;2010年0分，間接涉及2分左右;2009年0分。企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資、權(quán)益法、成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換等三個知識點(diǎn)，在考試大綱中要求較高，這三個知識點(diǎn)自成體系，可以單獨(dú)出考題，也可以出現(xiàn)于企業(yè)合并、合并報表、所得稅等知識點(diǎn)融為一體的綜合題�？忌�必須熟練掌握本章內(nèi)容。

　　重點(diǎn)難點(diǎn)歸納：

　　長期股權(quán)投資的初始計量;成本法核算;權(quán)益法核算;成本法和權(quán)益法相互的轉(zhuǎn)換;長期股權(quán)投資的處置。

第一節(jié)　長期股權(quán)投資的初始計量

　　一、長期股權(quán)投資的內(nèi)容

　　長期股權(quán)投資的核算內(nèi)容主要包括以下四類：

　　(1)企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資——即對子公司投資;

　　(2)企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資——即對合營企業(yè)投資;比如：A公司和B公司對C公司分別投資50%，即C公司是A公司和B公司的合營企業(yè)。也可能是A公司、B公司和D公司對C公司分別投資30%，但是A公司、B公司和D公司是C公司的最大股東，共同控制C公司的財務(wù)和經(jīng)營決策。

　　(3)企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位具有重大影響的權(quán)益性投資——即對聯(lián)營企業(yè)投資;

　　(4)企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價且公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。

　　◆企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場上有報價且公允價值能夠可靠計量的權(quán)益性投資是要劃分為可供出售金融資產(chǎn)或者交易性金融資產(chǎn)。

　　◆長期股權(quán)投資在取得時，應(yīng)按初始投資成本入賬。初始投資成本應(yīng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。

　　【例題1·多項(xiàng)選擇題】下列投資中，應(yīng)作為長期股權(quán)投資核算的有(　)。

　　A.對子公司的投資

　　B.對聯(lián)營企業(yè)的投資

　　C.對合營企業(yè)的投資

　　D.在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的沒有重大影響的權(quán)益性投資

　　E.在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的沒有重大影響的權(quán)益性投資

　　『正確答案』ABCE

　　『答案解析』企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場上有報價且公允價值能夠可靠計量的權(quán)益性投資是要劃分為可供出售金融資產(chǎn)或者交易性金融資產(chǎn)。

　　二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

　　企業(yè)合并是將兩個或兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項(xiàng)。分別同一控制下控股合并與非同一控制下控股合并確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　(一)同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

　　1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　合并方發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期管理費(fèi)用。

　　長期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價);資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價);資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　發(fā)行股票取得長期股權(quán)投資，與投資相關(guān)的審計費(fèi)用、評估費(fèi)用計入管理費(fèi)用;與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，從溢價中扣除，溢價不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。注意區(qū)別。

　　注意：

　　(1)在按照合并日應(yīng)享有的被合并方賬面所有者權(quán)益份額確定長期股權(quán)投資的初始投資成本時，其前提是合并前合并方與被合并方采用的會計政策應(yīng)當(dāng)一致。企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同的，應(yīng)首先按照合并方的會計政策對被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上計算確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　(2)被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)益相對于最終控制方而言的賬面價值。

 

　　(3)同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如果子公司按照改制時的資產(chǎn)、負(fù)債評估價值調(diào)整賬面價值的，母公司應(yīng)當(dāng)按照取得子公司經(jīng)評估確認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本，該成本與支付對價的差額調(diào)整所有者權(quán)益。

　　(4)如果被合并方本身編制合并財務(wù)報表的，則應(yīng)當(dāng)以合并日被合并方合并財務(wù)報表所有者權(quán)益為基礎(chǔ)確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　3.通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并的，在個別財務(wù)報表中，應(yīng)當(dāng)以持股比例計算的合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益份額作為該項(xiàng)投資的初始投資成本。初始投資成本與原長期股權(quán)投資賬面價值加上合并日取得進(jìn)一步股份新支付對價的公允價值之和的差額，調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積不足沖減的，沖減留存收益。

　　【例題2·單項(xiàng)選擇題】企業(yè)通過同一控制下的企業(yè)合并取得長期股權(quán)投資，并以支付現(xiàn)金作為合并對價的，其長期股權(quán)投資的初始成本為(　)。

　　A.購買價款

　　B.購買價款加相關(guān)費(fèi)用

　　C.投資方取得被合并方所有者權(quán)益公允價值的份額

　　D.投資方取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額

　　『正確答案』D

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