2013注冊會計師《會計》考點基礎講義：第2章(7)

　　(三)不符合終止確認條件的情形

　　1.不符合終止確認條件的判斷

　　金融資產轉移后，企業(yè)(轉出方)仍保留了金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬的，不應當終止確認該金融資產。

　　企業(yè)在判斷是否已將金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給了轉入方時，應當比較轉移前后該金融資產未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值及時間分布的波動使其面臨的風險。

　　企業(yè)面臨的風險沒有因金融資產轉移發(fā)生實質性改變的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬，企業(yè)不應終止確認該項金融資產。

　　典型業(yè)務主要包括：

　　(1)附追索權方式的金融資產出售;

　　(2)附回購協(xié)議的金融資產出售，回購價為固定價格或事先約定的價格;

　　(3)附重大價內看跌期權(或看漲期權)的金融資產出售;

　　價內：從期權的價格設定來看，期權會行權。

　　(4)保證對買方信用損失進行全額補償?shù)慕鹑谫Y產出售;

　　(5)附互換協(xié)議的金融資產出售，且該互換協(xié)議使市場風險又轉回至出售方。

　　2.不符合終止確認時的計量

　　企業(yè)仍保留與所轉移金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬的，應當繼續(xù)確認所轉移金融資產整體，并將收到的對價確認為一項金融負債。

　　注意：該金融資產與確認的相關金融負債不得相互抵銷。

　　3.不符合終止確認的賬務處理

　　借：銀行存款 (實際收到的金額)

　　貸：短期借款——成本等科目

　　【例題2·計算分析題】甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)，貨已發(fā)出，增值稅專用發(fā)票上注明的商品價款為200 000元，增值稅銷項稅額為34 000元。當日收到乙企業(yè)簽發(fā)的不帶息商業(yè)承兌匯票一張，該票據(jù)的期限為3個月。相關銷售商品收入符合收入確認條件。

　　『正確答案』

　　甲企業(yè)的賬務處理如下：

　　(1)銷售實現(xiàn)時：

　　借：應收票據(jù)　　　　　　　　　　　　　　　　234 000

　　貸：主營業(yè)務收入　　　　　　　　　　　　　　200 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)　　　 34 000

　　(2)3個月后，應收票據(jù)到期，甲企業(yè)收回款項234 000元，存入銀行：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　234 000

　　貸：應收票據(jù)　　　　　　　　　　　　　　　　234 000

　　(3)如果甲企業(yè)在該票據(jù)到期前向銀行貼現(xiàn)，且銀行擁有追索權，則表明甲企業(yè)應收票據(jù)貼現(xiàn)不符合金融資產終止確認條件，應將貼現(xiàn)所得確認為一項金融負債(短期借款)。假定甲企業(yè)貼現(xiàn)獲得現(xiàn)金凈額231 660元，則甲企業(yè)有關賬務處理如下：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　231 660

　　短期借款——利息調整　　　　　　　　　　　2 340

　　貸：短期借款——成本　　　　　　　　　　　　234 000

　　貼現(xiàn)息2 340元應在票據(jù)貼現(xiàn)期間采用實際利率法確認為利息費用。

　　(四)繼續(xù)涉入的情形

　　1.繼續(xù)涉入的判斷

　　企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬的，應當分別下列情況處理：

　　(1)放棄了對該金融資產控制的，應當終止確認該金融資產。

　　(2)未放棄對該金融資產控制的，應當按照其繼續(xù)涉入所轉移金融資產的程度確認有關金融資產，并相應確認有關負債。

　　如銀行將貸款或企業(yè)將持有至到期投資售出，但是保留了部分收取利息或本金的權利，這種情況屬于繼續(xù)涉入的情況。

　　繼續(xù)涉入所轉移金融資產的程度——是指該金融資產價值變動使企業(yè)面臨的風險水平。

　　企業(yè)在判斷是否已放棄對所轉移金融資產的控制時，應當注重轉入方出售該金融資產的實際能力。轉入方能夠單獨將轉入的金融資產整體出售給與其不存在關聯(lián)方關系的第三方，且沒有額外條件對此項出售加以限制，說明轉入方有出售該金融資產的實際能力，同時表明企業(yè)(轉出方)已放棄對該金融資產的控制，從而應終止確認所轉移的金融資產。

　　2.繼續(xù)涉入的計量

　　總體來說，按照公允價值反映。擁有的繼續(xù)涉入權利，按照公允價值確認為“繼續(xù)涉入資產”，承擔的繼續(xù)涉入義務，通過“繼續(xù)涉入負債”反映。權利和義務是對等的。繼續(xù)涉入資產和繼續(xù)涉入負債是不能相互抵銷的。

　　(1)企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬，且未放棄對該金融資產控制的，應當按照其繼續(xù)涉入所轉移金融資產的程度，在充分反映保留的權利和承擔的義務基礎上，確認的相關金融資產，并相應確認有關負債。

　　(2)通過對所轉移金融資產提供財務擔保方式繼續(xù)涉入的，應當在轉移日按照金融資產的賬面價值和財務擔保金額兩者之中的較低者，確認繼續(xù)涉入形成的資產，同時按照財務擔保金額和財務擔保合同的公允價值(提供擔保的取費)之和確認繼續(xù)涉入形成的負債。

　　財務擔保金額——是指企業(yè)所收到的對價中，將被要求償還的最高金額。

　　(3)在隨后的會計期間，財務擔保合同的初始確認金額應當在該財務擔保合同期間內按照時間比例攤銷，確認為各期收入。因擔保形成的資產的賬面價值，應當在資產負債表日進行減值測試。

　　(4)企業(yè)應當對因繼續(xù)涉入所轉移金融資產形成的有關資產確認相關收入，對繼續(xù)涉入形成的有關負債確認相關費用。繼續(xù)涉入所形成的相關資產和負債不應當相互抵銷。

　　企業(yè)僅繼續(xù)涉入所轉移金融資產一部分的，應當將部分金融資產視作一個整體，并在此基礎上運用上述繼續(xù)涉入會計處理原則。

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