2013注冊會計師《會計》考點基礎講義：第2章(4)

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第四節(jié)　貸款和應收款項

　　一、內(nèi)容

　　貸款和應收款項，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。

　　如金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權;非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務形成的應收款項、企業(yè)持有的其他企業(yè)的債權(不包括在活躍市場上有報價的債務工具)等，只要符合貸款和應收款項的定義，可以劃分為這一類。

　　與持有至到期投資相比較，其中，回收金額固定或是可確定、非衍生金融資產(chǎn)這兩個特征一樣，兩者的區(qū)別主要在于貸款和應收款項定義中特別強調的“在活躍市場中沒有報價”。

　　我們在學習和實際應用中，一定要注意，作為持有至到期投資核算的金融資產(chǎn)在活躍市場中一定是有報價的，也就是說如果企業(yè)購買的債券在活躍市場上沒有報價，那么不能作為持有至到期投資核算。由此，也可以看出持有至到期投資、貸款和應收款項的主要區(qū)別是在活躍市場中是不是有報價。

　　企業(yè)不應當將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應收款項：(1)準備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)，這類非衍生金融資產(chǎn)應劃分為交易性金融資產(chǎn);(2)初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產(chǎn);(3)初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn);(4)因債務人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)，如企業(yè)所持有的證券投資基金或類似的基金等。

　　二、核算

　　貸款和應收款項的會計處理原則，與持有至到期投資非常接近，都采用攤余成本進行后續(xù)計量。

　　區(qū)別：應收款項不需要核算每期的投資收益和應收利息，因為可以將其理解為票面利率為零的債券投資。

　　相似：采用攤余成本計量。企業(yè)的應收賬款在不計提壞賬準備的情況下，假定期初是1 000萬，期末還是用1 000萬來計量，這就意味著其本身的攤余成本就是1 000萬，其還是在用攤余成本計量，因其沒有利息調整的攤銷，實際利率和票面利率都等于零，所以攤余成本不變。

　　貸款和應收款項的核算要點：

　　1.金融企業(yè)按當前市場條件發(fā)放的貸款，應按發(fā)放貸款的本金和相關交易費用之和作為初始確認金額。一般企業(yè)對外銷售商品或提供勞務形成的應收債權，通常應按從購貨方應收的合同或協(xié)議價款作為初始確認金額。

　　2.貸款持有期間所確認的利息收入，應當根據(jù)實際利率計算。實際利率應在取得貸款時確定，在該貸款預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。

　　3.企業(yè)收回或處置貸款和應收款項時，應將取得的價款與該貸款和應收款項賬面價值之間的差額計入當期損益。

　　【例題·計算分析題】20×6年1月1日，EFG銀行向某客戶發(fā)放一筆貸款100 000 000元，期限2年，合同利率10%，按季計、結息。假定該貸款發(fā)放無交易費用，實際利率與合同利率相同，每半年對貸款進行減值測試一次。其他資料如下：

　　(1)20×6年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分別確認貸款利息2 500 000元。

　　(2)20×6年12月31日，綜合分析與該貸款有關的因素發(fā)現(xiàn)該貸款存在減值跡象采用單項計提減值準備的方式確認減值損失10 000 000元。

　　(3)20×7年3月31日，從客戶收到利息1 000 000元，且預期20×7年度第二季度末和第三季度末很可能收不到利息。

　　(4)20×7年4月1日，經(jīng)協(xié)商，EFG銀行從客戶取得一項房地產(chǎn)(固定資產(chǎn))充作抵債資產(chǎn)，該房地產(chǎn)的公允價值為85 000 000元，自此EFG銀行與客戶的債權債務關系了結;相關手續(xù)辦理過程中發(fā)生稅費200 000元。

　　EFG銀行擬將其處置，不轉作自用固定資產(chǎn);在實際處置前暫時對外出租。

　　(5)20×7年6月30日，從租戶處收到上述房地產(chǎn)的租金800 000元。當日，該房地產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值為84 000 000元。

　　(6)20×7年12月31日，從租戶處收到上述房地產(chǎn)租金1 600 000元。EFG銀行當年為該房地產(chǎn)發(fā)生維修費用200 000元，并不打算再出租。

　　(7)20×7年12月31日，該房地產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值為83 000 000元。

　　(8)20×8年1月1日，EFG銀行將該房地產(chǎn)處置，取得價款83 000 000元，發(fā)生相關稅費1 500 000元。

　　假定不考慮其他因素，EFG銀行的賬務處理如下：

　　『正確答案』

　　(1)發(fā)放貸款：

　　借：貸款——本金　　　　　　　　　100 000 000

　　貸：吸收存款　　　　　　　　　　　100 000 000

　　(2)20×6年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分別確認貸款利息：

　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　2 500 000

　　貸：利息收入　　　　　　　　　　　　2 500 000

　　借：存放中央銀行款項(或吸收存款)　2 500 000

　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　2 500 000

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